Бухгалтерський управлінський облік

В сучасних умовах, коли підприємствам дана самостійність в розробці своїх виробничих програм, планів розвитку, у визначенні стратегії в області цінової політики, істотно зростає відповідальність керівників за прийняті ними управлінські рішення. Для того щоб виробляються рішення з управління виробництвом були ефективними і оперативними, керуючим необхідна достовірна інформація про виробничий і фінансовий стан підприємства. Рішенням другої частини цього завдання займається бухгалтерська служба підприємства.

У найзагальнішому вигляді бухгалтерський управлінський облік можна визначити як інформаційну систему, яка вимірює, обробляє і передає фінансову інформацію. Говорячи про будь-якій системі, в першу чергу слід визначити, що саме нею вимірюється. Бухгалтерський облік пов'язаний з виміром впливу (в грошовому вираженні) господарських операцій на конкретні господарюючі одиниці. Об'єктом виміру в бухгалтерському обліку виступають господарські операції. Вони є фактами господарського життя, що впливають на фінансовий стан фірми.

Одним із завдань бухгалтерського обліку є формування звітів для:

1. зовнішніх користувачів;
2. цілей періодичного планування, контролю та оцінки;
3. прийняття рішень в нестандартних ситуаціях і при виборі політики фірми.

Складання звітів першої групи (зовнішніх звітів) відноситься до сфери фінансового обліку (financial accounting), який жорстко підпорядкований стандартним принципам.

При цьому зовнішніми користувачами є власники акцій і кредитори (фактичні або потенційні), службовці підприємства. В іншу важливу категорію зовнішніх користувачів бухгалтерської інформації входять постачальники, покупці, профспілки, фінансові аналітики, статистики, економісти, представники податкових органів і позабюджетних фондів - Фонду зайнятості, Фонду обов'язкового медичного страхування. Пенсійного фонду та ін.

Складання звітів другої і третьої груп є прерогативою управлінського обліку. Ці звіти містять інформацію не тільки про загальний фінансовий стан підприємства, але і про стан справ безпосередньо в області виробництва. Подібні відомості необхідні внутрішнім користувачам бухгалтерської інформації.

Перехід від адміністративних методів управління економікою до ринкових умов господарювання змінив запити користувачів бухгалтерської інформації (табл. 1).

Таблиця 1. Користувачі бухгалтерської інформації в умовах адміністративної та ринкової економіки

адміністративна
економіка

Адміністрація
підприємства

Держава в особі:
податкових органів;
міністерств;
органів статистики;
інших державних органів

Ринкова економіка

управлінський
персонал підприємства

Акціонери, кредитори,
постачальники, покупці,
інвестори, держава

У ринковій економіці значно ускладнився процес управління підприємством, якому надано повну господарська та фінансова самостійність. Перша полягає в самостійному виборі виду діяльності, партнерів по бізнесу, визначенні ринків збуту продукції-(послуг) і ін. Фінансова самостійність підприємства полягає в його повному самофінансуванні, визначенні фінансової стратегії, політики ціноутворення та ін.

У цих умовах неминучим стає поява управлінського обліку як самостійної галузі бухгалтерської діяльності.

Сьогодні професійну мову бухгалтерів Росії поповнився новим терміном - « еккаунтинг ». Це надзвичайно ємне економічне поняття, в основі якого лежить рахівництво - ведення бухгалтерського обліку відповідно до загальноприйнятих принципів (з використанням Плану рахунків, подвійного запису і т.д.).

Сучасний управлінський облік можна визначити як вид діяльності в рамках однієї організації, який забезпечує управлінський апарат організації інформацією, яка використовується для планування, власного управління і контролю за діяльністю організації. Цей процес включає виявлення, вимір, збір, аналіз, підготовку, інтерпретацію, передачу і прийом інформації.

Інформацією зазвичай вважають дані, факти, спостереження та ін. - все те, що розширює наші уявлення про об'єкт дослідження. В управлінському обліку можливе використання як Некількісні інформації (чутки і т. П.), Так і кількісної, яка, в свою чергу, ділиться на облікову і необлікового.

До інформації управлінського обліку ставляться такі вимоги:

1. бути корисною для прийняття управлінських рішень;
2. привертати увагу керівників до сфер потенційного ризику;
3. об'єктивно оцінювати роботу менеджерів підприємства. Управлінська інформація вважається корисною лише тоді, коли вона позитивним чином впливає на результати роботи менеджерів підприємства.

20-30% всієї інформації управлінського обліку становить облікова інформація, на частку економічного аналізу тут припадає 70-80% інформації. У фінансовому обліку співвідношення інше: 40-50% всієї інформації становить облікова інформація, а на частку аналізу падає 50-60%.

Поняття «управлінський облік» у вітчизняній практиці поки широко не застосовується. Багато його категорії входять в наш бухгалтерський облік. Так, вітчизняною практикою глибоко опрацьовані питання, пов'язані з калькулированием. Багато вітчизняних вчених присвятили свої праці нормативним методом обліку.

Питання управлінського обліку вирішуються сьогодні нашим оперативним обліком (при складанні оперативної звітності) в ході виконання економічного аналізу господарської діяльності підприємства. Звідси видно, що різними аспектами управлінського обліку в даний час займаються окремі підрозділи підприємства, інформація виявляється розкиданої між різними службами і немає можливості її операційного комплексного використання.

Аналіз економічної діяльності якщо і проводиться, то з серйозним запізненням, коли основні фінансові показники підприємства вже сформовані і можливість вплинути на них упущена; ефективність роботи окремих структурних підрозділів, як правило, не аналізується зовсім. Вітчизняна облікова практика поки що не пов'язана з маркетингом, не визначаються відхилення фактичних витрат від кошторисних, не виявляються причини виникнення цих відхилень, не використовується така категорія, як «майбутній рубль», хоча інфляційні процеси серйозно впливають на економічне життя підприємства.

У сучасній економічній літературі часто ототожнюються поняття «управлінський» і «виробничий» облік.

Виробничий облік є попередником управлінського обліку. Системи виробничого обліку раніше розвивалися по суті як розрахункові системи, основною метою яких було визначення витрат на виробництво і виручки на одиницю продукції. В даний час до виробничого обліку пред'являються великі вимоги. Виробничий облік включає в себе управлінський облік і невелику частину фінансового обліку в частині складання звітів про витрати на виробництво продукції для зовнішніх користувачів. Цю залежність можна представити за допомогою схеми, зображеної на рис. 2.

Мал. 2. Взаємозв'язок видів обліку: (А - виробничий; Б - фінансовий; В - управлінський; Г - податковий)

Розгляд особливостей управлінського обліку дозволяє сформулювати його найважливіші цілі:

1. надання інформаційної допомоги керуючим;
2. контроль, планування і прогнозування економічної ефективності діяльності підприємства;
3. вибір найбільш елективних шляхів розвитку підприємства;
4. прийняття оперативних управлінських рішень;
5. забезпечення бази для ціноутворення.

Процес прийняття управлінських рішень передбачає порівняння двох або більше варіантів вирішення якої-небудь проблеми і вибір кращого. Управлінський облік повинен надати необхідну інформацію для оцінки альтернативних рішень. Крім того, управлінський облік має арсеналом прийомів і методів, що дозволяють належним чином обробити та узагальнити цю інформацію.

На особливу увагу заслуговує друга мета управлінського обліку - прийняття рішень щодо майбутньої діяльності компанії. Планування - це особливий тип процесу прийняття рішень, який стосується не одного події, а охоплює діяльність всього підприємства.

Процес планування нерозривно пов'язаний з процесом контролю. Без контролю планування стає безглуздим. Будь-яка компанія, що досягла середнього розміру і, як наслідок цього, має таку організаційну структуру, при якій відділи компанії володіють певним рівнем самостійності, потребує планування і контроль. В основі планування і контролю лежить аналіз минулої фінансової та нефінансової інформації. Фінансова інформація, необхідна для планування, збирається і обробляється в системі бухгалтерського обліку. Причому як фінансова, так і управлінська система використовують ті ж самі дані. Однак в управлінській системі ці дані будуть оброблятися таким чином, щоб забезпечити користувачів необхідною для них інформацією. Звідси створюється необхідність аналізувати і класифікувати витрати з урахуванням їх впливу на прийняте рішення.

Відмінною рисою управлінського обліку є те, що відповідальність за всі види виробничих ресурсів на всіх без винятку етапах кругообігу коштів в процесі виробництва або звернення закріплюється за ким-небудь персонально. Цей прийом називається «обліком за центрами відповідальності». Як вже зазначалося вище, центр відповідальності - сегмент підприємства, очолюваний менеджером, відповідальним за кінцеві результати роботи ввіреного йому підрозділу. При цьому в сферу відповідальності керівника підрозділу включаються лише такі показники витрат і виручки, на які він може здійснювати реальний вплив (регульовані витрати і доходи). Тому іноді управлінський облік називають урахуванням відповідальності.

Прийоми і методи, розроблені управлінським обліком, дозволяють аналізувати і контролювати економічну ефективність діяльності не тільки всього підприємства в цілому, а й його окремих структурних підрозділів.

До того ж в системі управлінського обліку, крім поділу сфер діяльності на центри витрат, також застосовується в даний час розподіл сфер діяльності за центрами прибутку. Це пов'язано з тим, що керівників підприємства витрати цікавлять перш за все з точки зору їх впливу на розмір отриманого прибутку.

Розбиваючи компанію на центри прибутку, керівництво вважає цей показник основним для оцінки результатів діяльності своїх менеджерів. Такий підхід більш сорока років практикується в Великобританії.

Крім виділення на підприємстві центрів витрат і центрів прибутку, управлінський облік допускає можливість формування центрів інвестицій, центрів виручки і т. П. В будь-якому випадку відповідальність за виконання показників несе керівник відповідного центру.

Одним із прийомів управлінського обліку, що дозволяють ефективно контролювати діяльність центрів відповідальності, є аналіз відхилень фактичних величин від нормативних (система «стандарт-кост»). В цьому проявляється безпосередній зв'язок контролю ефективності з процесами прийняття рішень та управління підприємством.

На основі даних управлінського обліку здійснюється вибір найбільш ефективних шляхів розвитку підприємства. Управлінський облік відповідає на питання про те, чи варто освоювати нові види продукції, чи виходити на неосвоєні ринки збуту, розширювати або модернізувати виробництво. За допомогою дисконтування визначаються найбільш вигідні шляхи здійснення капітальних вкладень.

Правильні рішення про капіталовкладення особливо важливі для фірми, так як вони на багато років відволікають з обороту значні грошові суми. Фірма повинна вкладати гроші в проект лише в тому випадку, коли дохід у ній перевищує дохід від інвестування вільних коштів в еквівалентні за ризиком цінні папери, які обертаються на фондових ринках. Прийоми і методи управлінського обліку дозволяють дати правильні рекомендації при вирішенні такого ряду проблем.

П'ята мета управлінського обліку визначена нами як прийняття оперативних управлінських рішень. Управлінський облік надає інформацію про витрати для вирішення наступних завдань:

• визначення оптимальних обсягів закупівель з постачання;
• встановлення верхньої граничної межі цін на закуповувані сировину і матеріали;
• вибір між самостійним виробництвом сировини і матеріалів і закупівлями з боку;
• вибір між придбанням, орендою або лізингом основних засобів;
• визначення оптимальних способів виробництва, а також оптимального розміру що виготовляються партій продукції;
• визначення оптимальної програми виробництва та збуту;
• рішення про притягнення або відмову від додаткових замовлень;
• вибір найбільш ефективних каналів збуту;
• визначення мінімального розміру одержуваної клієнтом партії товару;
• розрахунок точки беззбитковості (т. е. обсягу виробництва, після досягнення якого продаж товарів покриває витрати і починає приносити прибуток).

Серед названих цілей управлінського обліку встановлення ціни на вироблену продукцію і надані послуги має особливе значення.

В умовах адміністративних методів господарювання радянські вчені-економісти неодноразово робили спроби «зламати» витратний механізм ціноутворення. Чи не є секретом факт, що в ті часи ціна була похідною від повної собівартості продукції (робіт, послуг).

Фактично склалася повну собівартість збільшували на суму запланованого прибутку (з урахуванням рентабельності даного виду вироби) і отримували потрібну величину - оптову ціну. Аналогічним чином надходили і торгові підприємства, оперуючи з торговельною надбавкою. Продавців мало займає питання: чи задовольнить покупця заявлена ​​ціна? НЕ залежиться чи товар на складі? НЕ затоварилися підприємство (магазин)? Відповідальність за вирішення всіх цих питань в той час несло держава.

В умовах ринкової економіки підходи до ціноутворення докорінно змінюються. Процес визначення ціни стає швидше мистецтвом, ніж наукою. Мистецтво визначення ціни полягає в можливості усвідомлення положення на ринку в цілому і в прогнозі реакції споживача на цей продукт і його ціну. Встановлюючи ціну, менеджер в першу чергу замислюється про те, чи знайде попит продукція за такою ціною? Якщо висока ймовірність негативної відповіді, то ціна буде знижена до рівня, який задовольняє покупця, з одночасним зниженням витрат по виробництву даного продукту. Методи управлінського обліку дозволяють вибрати менеджеру найбільш підходящу ціну (за даних умов і обставин) і оцінити наслідки прийняття такого рішення.

Особливе значення управлінський облік має при визначенні нижньої межі ціни. Короткостроковий нижня межа ціни забезпечує підприємству покриття лише змінних витрат. Він розраховується на основі калькуляції за системою директ-костинг. У деяких ситуаціях при недостатній завантаженості виробничих потужностей залучення додаткових замовлень може бути виправдано навіть в тому випадку, коли оплата не покриває повністю витрат по їх виконанню. Знижувати ціну на такі замовлення можна до її нижньої межі, за яким виконання подібних замовлень недоцільно. Управлінські рішення подібного роду руйнують традиційні для вітчизняного калькулювання уявлення про те, що в основі ціни неодмінно повинна лежати повна собівартість продукції.

Бухгалтери, наділені управлінськими функціями, називаються бухгалтерами-аналітиками. головний бухгалтер-аналітик відповідає за роботу всієї бухгалтерської служби. В організаційній структурі будь-якої фірми між її окремими підрозділами можливі лінійні і нелінійні (штабні) виробничі відносини. Лінійні відносини припускають дачу вказівок підлеглим особам. Наприклад, начальники цехів підпорядковані керівнику виробництва, що свідчите наявності лінійних відносин.

Як зазначалося вище, організація управлінського обліку є внутрішньою справою підприємства. Адміністрація вирішує самостійно такі питання: як класифікувати витрати? за якими ознаками? наскільки деталізувати місця виникнення витрат і як їх пов'язати з центрами відповідальності? облік яких витрат вести - тактичних або планових (стандартних, нормативних)? планувати повну або усічену собівартість?