- У відповідності з Податковим кодексом:
- 2. Списання дебіторської заборгованості в бухгалтерському та податковому обліку
- Документи, що підтверджують неможливість виконання зобов'язань боржником:
- 3. Списання кредиторської заборгованості в бухгалтерському та податковому обліку
В даний час все більш жорсткі вимоги пред'являються до точності і достовірності бухгалтерської звітності. Змінилися вимоги до відображення витрат майбутніх періодів, створюються резерви і оціночні зобов'язання, пильній увазі піддаються всі істотні показники звітності. До таких показників відносяться і суми дебіторської та кредиторської заборгованості. Підприємства повинні контролювати дебіторську і кредиторську заборгованість, стежити за термінами погашення, вести активну роботу з дебіторкою, своєчасно списувати безнадійну заборгованість в бухгалтерському обліку і визнавати її в складі доходів або витрат в податковому.
При веденні обліку та здійснення контролю виникає безліч питань, пов'язаних з нюансами обліку розрахунків на підприємстві, слід врахувати вимоги цивільного і податкового законодавства, не забути положення по веденню бухгалтерського обліку, приділити увагу арбітражної практиці, врахувати побажання Мінфіну і податкових органів.
У нашій статті ми постараємося висвітлити механізм контролю і списання безнадійної заборгованості, дотримуючись якого, бухгалтер зможе уникнути суттєвих перекручень показників звітності в частині дебіторської і кредиторської заборгованості.
1. Заборгованість, що підлягає списанню
Для того щоб списати заборгованість, незалежно від її виду, потрібні підстави. Розглянемо підстави, за якими списується заборгованість.
У відповідності з Податковим кодексом:
Кредиторська заборгованість списується до складу позареалізаційних доходів у зв'язку із закінченням терміну позовної давності чи з інших підстав (крім сум заборгованостей перед бюджетом та позабюджетними фондами, списаними або зменшеними відповідно до законодавства) відповідно до п.18 ст.250 НК РФ.
Дебіторська заборгованість списується до складу позареалізаційних витрат (або за рахунок створеного резерву), якщо така заборгованість визнається безнадійним боргом (пп.2 п.2 ст.265 НК РФ). При цьому безнадійними боргами (боргами, нереальними до стягнення) визнаються борги, за якими минув встановлений термін позовної давності, а також ті борги, за якими відповідно до цивільного законодавства зобов'язання припинене внаслідок неможливості його виконання, на підставі акту державного органу або ліквідації організації ( п.2 ст.266 НК РФ).
Відповідно до Положення по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в РФ, затвердженим наказом від 29.07.98г. № 34н:
Дебіторська заборгованість, щодо якої термін позовної давності минув, інші борги, нереальні для стягнення, списуються по кожному зобов'язанню на підставі даних проведеної інвентаризації, письмового обгрунтування та наказу керівника. Такі суми відносяться на рахунок коштів резерву сумнівних боргів або на фінансові результати в комерційної організації або на збільшення витрат у некомерційної організації (п.77 Положення).
Зверніть увагу: Списання боргу на збиток внаслідок неплатоспроможності боржника перестав бути анулюванням заборгованості. Ця заборгованість повинна відображатися за балансом протягом п'яти років з моменту списання для спостереження за можливістю її стягнення у разі зміни майнового стану боржника.
Суми кредиторської і депонентської заборгованості, щодо яких термін позовної давності минув, списуються по кожному зобов'язанню на підставі даних проведеної інвентаризації, письмового обгрунтування та наказу керівника. Ці суми відносяться на фінансові результати в комерційної організації або збільшення доходів у некомерційної організації (п. 78 Положення).
Узагальнюючи вищесказане можна зробити висновок, що основними критеріями для списання дебіторської та кредиторської заборгованості є:
- Закінчення строку позовної давності (Для цілей податкового та бухгалтерського обліку).
- неможливість виконання зобов'язання (на підставі акту державного органу) або ліквідації організації (для цілей податкового та бухгалтерського обліку).
- Нереальність стягнення (для цілей бухгалтерського обліку).
Перший і самий надійний критерій - закінчення строку позовної давності (термін для захисту права за позовом особи, право якої порушено).
Відповідно до ст. 196 Цивільного кодексу, загальний строк позовної давності встановлюється в три роки. Текти він починає з моменту, коли організація дізналася про порушення свого права (наприклад, з дня, коли повинна була надійти і не надійшла оплата від покупця відповідно до умов договору).
При цьому, згідно зі ст. 203 ГК РФ, протягом строку позовної давності переривається пред'явленням судового позову, а також вчиненням боржником дій, які свідчать про визнання боргу (наприклад, підписання акту звірки).
Після перерви протягом терміну позовної давності починається заново. Час, що минув до перерви, не зараховується у новий термін.
Зверніть увагу: Із закінченням строку позовної давності по головногозобов'язанням закінчується термін і за додатковими зобов'язаннями (поручительство, заставу та інше). Зміна осіб у зобов'язанні не тягне за собою зміну строку позовної давності.
Другий критерій - неможливість виконання зобов'язань.
Неможливість виконання зобов'язань визнається:
При наявності акта державного органу.
Тут все йде трохи складніше, ніж із закінченням терміну позовної давності, так як до сих пір ще податкові органи намагаються оскаржувати правомірність списання дебіторської заборгованості на підставі акту виконавчого пристава про неможливість її стягнення.
Однак не варто боятися труднощів. Мінфін і ВАС підтримують позицію платників податків.
Так, згідно з листом Мінфіну від 22.10.2010г. №03-03-05 / 230, до внесення змін до статті 266 НК РФ, питання про визнання неможливим до стягнення заборгованості за актом (постановою) судового пристава-виконавця про закінчення виконавчого провадження, повинен вирішуватися з урахуванням судової практики.
При цьому в своєму листі Мінфін посилається на Визначення Вас від 07.02.2008г. №2727 / 08 у справі №А60-3260 / 2007-С6. У ньому суд вказав, що дебіторська заборгованість, щодо якої судовим приставом-виконавцем винесено постанову про закінчення виконавчого провадження на підставі норми закону №229-ФЗ «Про виконавче провадження», визнається безнадійною для цілей оподаткування прибутку на підставі п.2 ст.266 НК РФ.
При ліквідації організації боржника (або кредитора).
Відповідно до п.3 ст.49 Цивільного кодексу, правоздатність юридичної особи припиняється в момент внесення запису про його виключення з ЕГРЮЛ.
При цьому, ліквідація юридичної особи вважається завершеною, а юридична особа - припинив існування після внесення про це запису в ЕГРЮЛ (п.8 ст.63 ГК РФ).
Третій критерій - нереальність стягнення заборгованості за оцінкою самої організації.
Користуватися ним можна лише для цілей бухгалтерського обліку, не забувши оформити письмове обгрунтування і отримати розпорядження керівника на списання таких боргів.
На перший погляд, немає сенсу використовувати цей критерій. Однак, в організаціях з наявністю великої кількості не крупніше боргів, стягнення яких в досудовому порядку не привело до позитивного результату, а витрати на суди можуть перевищити саму заборгованість, має сенс для оптимізації обліку списувати такі борги за результатами проведення інвентаризації за рахунок чистого прибутку підприємства.
2. Списання дебіторської заборгованості в бухгалтерському та податковому обліку
Отже, провівши чергову інвентаризацію дебіторської заборгованості, ми виявили борги, за якими відповідно до договору (або з інших підстав) минув строк позовної давності (отримано акт державного органу або відбулася ліквідація юридичної особи).
Документи, що підтверджують наявність дебіторської заборгованості та перебіг позовної давності за нею:
- Договір або рахунок, документи, що підтверджують факт оплати.
- Накладні, акти про надані послуги, виконані роботи.
- Акти звірок, що підтверджують заборгованість (не обов'язкові, але дуже бажані).
- Письмові вимоги про погашення заборгованості.
- Інші документи, що підтверджують факт заборгованості та початку перебігу строку позовної давності.
Документи, що підтверджують неможливість виконання зобов'язань боржником:
1) Акт (постанова) судового пристава-виконавця про закінчення виконавчого провадження.
2) Виписка з ЕГРЮЛ підтверджує, що відбулася ліквідація юридичної особи - боржника.
Зверніть увагу: термін зберігання документів (не менше п'яти років для БО і не менше чотирьох років для НУ), що підтверджують обгрунтованість списання заборгованості, обчислюється з моменту її списання (а не виникнення). У разі якщо в податковому обліку виникли збитки - з моменту зменшення податкової бази на суму цих збитків.
Рекомендуємо вести облік заборгованості і зберігати документи по простроченої заборгованості окремо від інших первинних документів.
Документи зібрані, інвентаризація проведена, «Акт інвентаризації розрахунків з покупцями, постачальниками та іншими дебіторами і кредиторами» інв-17 оформлений, наказ про списання дебіторської заборгованості підписаний керівником. Складаємо бухгалтерську довідку-розрахунок.
У бухгалтерському обліку робимо наступні проводки:
У разі, якщо створений оцінний резерв по сумнівній заборгованості.
Дебет рахунку 63 «Резерви по сумнівних боргах» Кредит рахунку обліку розрахунків (60, 62, 70, 71, 73, 76) - списана дебіторська заборгованість зі строком позовної давності, або не реальна до стягнення за рахунок раніше створеного резерву.
Дебет рахунку 007 «Списана у збиток заборгованість неплатоспроможних дебіторів» - відображена дебіторська заборгованість, списана в зв'язку з не реальністю її стягнення.
Зверніть увагу: Сам факт списання боргу внаслідок неплатоспроможності боржника перестав бути анулюванням заборгованості. Списана дебіторська заборгованість підлягає обліку на позабалансовому рахунку 007 «Списана у збиток заборгованість неплатоспроможних дебіторів». Аналітичний облік за рахунком 007 ведеться по кожному боржнику, чия заборгованість списана в збиток, і кожному списаному у збиток боргу.
У разі, якщо оцінний резерв створювався або його суми недостатньо для покриття списаної заборгованості.
Дебет рахунку 91.2 «Інші витрати» Кредит рахунку обліку розрахунків (60, 62, 70, 71, 73, 76) - списана дебіторська заборгованість зі строком позовної давності або не реальне до стягнення (в т.ч. не покрита за рахунок резерву) .
Дебет рахунку 007 «Списана у збиток заборгованість неплатоспроможних дебіторів» - відображена дебіторська заборгованість, списана в зв'язку з не реальністю її стягнення.
Зверніть увагу: при наявності дебіторської та кредиторської заборгованості по одному і тому ж контрагенту, щоб уникнути податкових ризиків слід спочатку провести односторонній взаємозалік і лише потім списувати до витрат дебіторську заборгованість (в разі, якщо вона не перекрилася кредиторської).
У податковому обліку:
У разі, якщо створювався резерв по сумнівних боргах відповідно до ст.266 НК РФ, то саме він використовується для покриття збитків від безнадійних боргів. Якщо сум резерву недостатньо, то сума різниці (між сумою використаного резерву і сумою заборгованості) включається до складу позареалізаційних витрат.
У разі, якщо резерв по сумнівним боргах не створювався, заборгованість списується до складу позареалізаційних витрат.
Зверніть увагу: позареалізаційні витрати в частині списання дебіторської заборгованості визнаються в тому податковому періоді, в якому закінчився термін позовної давності (внесено запис ЕГРЮЛ про ліквідацію боржника, отримано акт судового пристава). Цієї думки дотримуються податкові органи (лист УФНС РФ від 13.04.2011г. №16-15 / 035618.1 @) і ВАС РФ (Постанова від 15.06.2010г. №1574 / 10).
3. Списання кредиторської заборгованості в бухгалтерському та податковому обліку
Для своєчасного і повного списання кредиторської заборгованості зі строком позовної давності необхідно регулярно проводити інвентаризацію такої заборгованості.
Нагадуємо, що відповідно до п.12 закону «Про бухгалтерський облік» №129-ФЗ, організація зобов'язана проводити інвентаризацію перед складанням річної бухгалтерської звітності.
При виявленні кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вона списується до складу доходів організації для цілей бухгалтерського і податкового обліку.
При цьому, визнання доходів для цілей податкового обліку відбувається в тому податковому періоді, в якому закінчився термін позовної давності і не прив'язується до дат проведення інвентаризації і наказу керівника про її списання.
Зверніть увагу: порушення закону 129-ФЗ в частині обов'язковості проведення інвентаризації та відсутність наказу керівника про списання кредиторської заборгованості не є підставою для невключення кредиторської заборгованості зі строком позовної давності до складу позареалізаційних витрат того податкового періоду, в якому закінчився термін позовної давності. Саме така позиція викладена ВАС РФ (Постанова від 08.06.2010г. №7462 / 09).
Документи, що підтверджують кредиторську заборгованість і перебіг позовної давності по ній:
- Договір або рахунок, документи, що підтверджують факт отриманої оплати.
- Отримані накладні, акти про надані послуги, виконані роботи.
- Акти звірок, що підтверджують заборгованість (дуже важливий документ, що підтверджує термін перебігу позовної давності).
- Письмові відповіді на вимоги про погашення заборгованості і самі такі вимоги.
- Інші документи, що підтверджують факт заборгованості та початку перебігу строку позовної давності.
При списанні кредиторської заборгованості зі строком позовної давності складається бухгалтерська довідка-розрахунок.
У бухгалтерському обліку робимо наступні проводки:
Дебет рахунку обліку розрахунків (60, 62, 70, 71, 73, 76) Кредит рахунку 91.1 «Інші доходи» - списана до складу інших доходів кредиторська заборгованість з вичерпаним терміном позовної давності.
У податковому обліку:
Кредиторська заборгованість списується до складу позареалізаційних доходів на дату закінчення терміну позовної давності.
Щоб уникнути податкових ризиків у частині податку на прибуток при проведенні податкових перевірок, настійно рекомендуємо своєчасно визнавати кредиторську заборгованість зі строком позовної давності в складі доходів організації для цілей бухгалтерського і податкового обліку.
Максим Шилін
за матеріалами Клерк.Ру
Спеціально для Інформаційного Агентства "Фінансовий Юрист"
