НОУ ІНТУЇТ | лекція | Бюджетний контроль та аналіз відхилень

1. вступ
2. 13.1. Форми і види контролю
3. 13.1.1. Контроль з прямою і зворотним зв'язком
4. 13.1.2. суб'єкти контролю
5. 13.1.3. Тимчасові аспекти процедур контролю

вступ

У попередніх розділах обговорювалася роль бюджетів як інструменту короткострокового планування на підприємстві. Однак для успішного функціонування цієї системи необхідно пам'ятати і про другий її боці: система планування повинна служити основою для виконання функцій контролю та мотивації.

При розробці будь-яких систем фінансового контролю відправним моментом виступає порівняння бюджетних і фактичних величин цільових показників. При цьому важливо розуміти, що контроль не може здійснюватися без наявності самого плану (бюджету) і усвідомлення всіма учасниками бюджетного процесу цілей, що стоять перед організацією і її окремими сегментами. Відсутність оцінки ступеня виконання планів зводить нанівець всі переваги планування. Щоб цього не сталося, фінансовий контроль будується на оцінці того, наскільки організація просунулася за певний період до поставлених цілей. Така оцінка називається управлінням за відхиленнями і здійснюється виявленням розбіжностей між бюджетними і фактичними показниками або між бюджетними показниками і встановленими організацією цілями. Дії менеджерів, спрямовані на подолання виявлених в результаті аналізу значущих відхилень, і складають суть управління за відхиленнями.

Ми почнемо обговорення проблем контролю з опису можливих форм і видів контролю, а основну увагу приділимо використання бюджетів як інструмент фінансового контролю. Розглянемо також пов'язані з цим аспекти відповідальності і мотивації менеджерів компаній.

13.1. Форми і види контролю

Перш ніж досліджувати методи і процедури організаційного контролю, слід звернутися до їх класифікації. Вона може бути здійснена за кількома підставами. Три підходу до класифікації методів контролю, які здаються нам найбільш важливими, наведені на рис. 13.1.

13.1.1. Контроль з прямою і зворотним зв'язком

Управління за відхиленнями засноване на порівнянні результатів, і тут можна виділити два аспекти порівняння: для пояснення того, які результати порівнюються, використовуються терміни "контроль з прямим зв'язком" і "контроль зі зворотним зв'язком". Ми зустрічалися з цими поняттями в розділі 2.5 (рис. 2.4) при обговоренні процедури прийняття управлінських рішень.

Контроль зі зворотним зв'язком має на увазі порівняння бюджетних і фактичних результатів, тоді як контроль з прямим зв'язком - порівняння бажаних результатів (т. Е. Цілей) з бюджетними. Ключем до ефективного контролю є процедури, які дозволяють менеджерам не тільки упевнитися у відповідності реальної діяльності планам, але і переконатися в тому, що самі цілі розумно співвідносяться з можливостями організації по їх реалізації.

На рис. 13.2 показана послідовність етапів бюджетного планування і контролю.

Проілюструємо застосування процедур контролю з прямою і зворотним зв'язком на прикладі 14.

приклад 14

В якості однієї зі своїх короткострокових цілей керівництво компанії "Арсенал" розглядає зниження накладних комерційних витрат на 20% за наступні півроку. В процесі розробки бюджетів виявилося, що поставлене завдання можна вирішити двома шляхами: знизити комісійну винагороду комерційним агентам з 5 до 2% виручки або відмовитися від доставки замовлень клієнтам до магазину або офісу і перейти на видачу замовлень зі складів самого "Арсеналу". Перший варіант може привести до звільнень найбільш активних агентів, другий - до втрати більшості клієнтів, що, безумовно, не відповідає стратегічним і тактичним цілям компанії. Таким чином, контроль з прямим зв'язком на першому етапі виявив невідповідність розроблених бюджетів цілям організації.

У світлі цього на другий ітерації бюджетного процесу короткострокові цілі були переглянуті і розроблений бюджет комерційних витрат, що передбачає їх скорочення на 5% в порівнянні з поточним періодом. Планувалося досягти цього шляхом жорсткої економії витратних матеріалів та оптимізації схеми вантажоперевезень. Однак після закінчення бюджетного періоду в ході контролю відхилень з'ясувалося, що витрати за період в абсолютному вираженні не вкоротились. При цьому протягом періоду мала місце інфляція в розмірі 7%, яка вплинула не тільки на вартість витратних матеріалів, але і на ціну продукції самої компанії, що (разом з ростом інтересу покупців до продукції компанії) призвело до істотного зростання комісійних. В результаті контролю зі зворотним зв'язком було вирішено: по-перше, в ході поточного контролю враховувати вплив зміни цін як на вхідні ресурси, так і на власну продукцію та своєчасно переглядати гнучкі бюджети; по-друге, при плануванні на наступні періоди враховувати можливу інфляцію в нормативах і бюджетах; по-третє, у зв'язку з ростом ринкової активності компанії на наступні періоди в якості цілей першого порядку розглядати зростання обсягів продажів і виручки, а не зниження витрат.

Оскільки контроль зі зворотним зв'язком вимагає знання фактичних результатів, які невідомі до тих пір, поки подія не відбудеться, він носить ретроспективний характер. Контроль з прямим зв'язком, навпаки, орієнтований в майбутнє. Загальний підхід до застосування цих контрольних процедур передбачає після встановлення цілей організації на наступні бюджетні періоди і розробки системи бюджетів порівняння отриманих документів з поставленими цілями. Може виявитися, що зусилля всіх учасників бюджетного процесу не привели до створення бюджетів, що відповідають цілям організації, і в цьому випадку слід зробити одне з двох дій (або обидва відразу, нумерація відповідає цифрам на рис. 13.2):

1. перегляд цілей: можливо, цілі, сформульовані вищим менеджментом або власниками організації, нездійсненні в реальних умовах функціонування організації, і їх слід переглянути в бік наближення до дійсності;
2. перегляд бюджетів: можливо, розробникам бюджетів слід ще раз розглянути можливості пошуку ринкових можливостей і резервів ефективності використання наявних ресурсів. Якщо ж розбіжність між бюджетами та цілями організації несуттєво, слід прийняти бюджети і приступити до їх реалізації, порівнюючи в ході їх виконання або після закінчення бюджетного періоду фактично досягнуті і планові результати. Якщо підсумковий контроль виявив неістотність відхилень фактичних результатів від планових, можна вважати бюджет успішно виконаним і з чистого аркуша приступати до розробки бюджетів наступних періодів. Якщо ж відхилення виявилися суттєвими, після їх аналізу можна зробити одне з (або все) дій;
3. перегляд процедур та методів поточного контролю і реєстрації результатів. Можливо, керівникам потрібно прийняти не тільки організаційні, але і кадрові рішення. При цьому не слід забувати і про "перехресної" відповідальності за виконання бюджетів, коли результати одного підрозділу позначаються (іноді протилежним чином) на результатах іншого. В посліду
4. чих розділах даної глави ми неодноразово будемо стикатися з цим ефектом;
5. перегляд бюджетів. Бюджети, які складалися і затверджувалися ще до початку фінансового року, в процесі діяльності можуть зажадати перегляду в світлі зміни за цей час ринкової ситуації;
6. перегляд цілей. Реальні умови діяльності можуть зажадати навіть перегляду цілей.

Ким здійснюються всі ці процедури? У розділі 2.4 ми обговорювали, хто встановлює цілі компанії - це її власники й вищі менеджери. Їх прерогативою є не тільки формулювання цільових установок, а й їх перегляд за результатами процедур управлінського контролю (кроки 1 і 5 на рис. 13.2). Керівник компанії несе відповідальність і за затвердження звітів про виконання бюджетів минулих періодів і "запуск" чергових бюджетних циклів (дія 6). Відповідальність за розробку бюджетів, аналіз відхилень і вироблення рекомендацій щодо усунення недоліків, виявлених в діяльності окремих сегментів організації та її менеджерів, лежить на бюджетних комітетах (дії 2 і 4). Відповідальність за виконання бюджетів разом із здійсненням процедур поточного контролю лежить на лінійних менеджерів, керівників центрів відповідальності (дія 3).

Використовуючи процедури контролю з прямою і зворотним зв'язком, слід пам'ятати, що жоден з цих видів контролю не дозволяє виявити причини виникнення відхилень, а також не дає рецептів дій в тій чи іншій ситуації. Можливості виявити причини відхилень і виробити коригувальні дії залежать від того, наскільки добре керівники організації розуміють процеси і процедури, які вони намагаються контролювати.

Взаємозв'язок двох видів контролю - з прямою і зворотним зв'язком - має і ще один важливий аспект, пов'язаний із загальним обліковим принципом безперервності діяльності організації: здійснюючи в поточному періоді контроль зі зворотним зв'язком, ми майже завжди маємо на увазі інтереси майбутнього планування і стратегічні інтереси організації в цілому. Наприклад, зіставлення фактичних результатів діяльності з плановими, виявлення причин відхилень і можливостей їх уникнути в майбутньому обов'язково призведе до корекції бюджетів на наступний рік і вплине на перегляд короткострокових цілей, а також може призвести до перегляду стратегічних цілей та бюджетів.

13.1.2. суб'єкти контролю

У теорії і практиці управління економічними системами виділяють три типи контролю:

1. соціальний контроль, здійснюваний членами соціального оточення співробітників і менеджерів;
2. самоконтроль, здійснюваний самими виконавцями певних організаційних функцій як на вищих, так і на всіх інших рівнях організації;
3. адміністративний контроль, процедури якого розробляються і впроваджуються керівниками і власниками організації (або на їхнє замовлення третіми сторонами) для того, щоб визначати дії людей і економічних інститутів всередині самої організації. Важливою частиною адміністративного контролю є фінансовий контроль.

Незважаючи на те що соціальний контроль і самоконтроль (тобто поведінкові аспекти) за формою і змістом здаються набагато простішими, ніж адміністративний контроль, не слід розглядати їх ізольовано. Формування і дію системи адміністративного контролю в рамках організації можуть перебувати під сильним впливом соціального контролю і самоконтролю, а в окремих випадках навіть бути повністю обумовлені ними. Наприклад, жодна система планування в організації не буде працювати без розуміння її значення і принципів для себе особисто усіма співробітниками, в тому числі і рядовими виконавцями. Адміністративний контроль не буде ефективний, якщо самі співробітники (і особисто, і в складі колективу) не братимуть згодні виконувати те, що вимагає від них адміністрація і / або власники.

У цьому розділі ми будемо обговорювати в основному особливості організації та функціонування системи адміністративного (зокрема, фінансового) контролю, однак там, де йде мова про відповідальність, процедури адміністративного контролю фактично грунтуються на самоконтролі менеджерів на різних рівнях організації.

13.1.3. Тимчасові аспекти процедур контролю

Говорячи про адміністративне взагалі і фінансовому - зокрема - контролі, можна виділити два способи його інформаційного прояви:

1. правила і приписи (т. е. вказівки і моделі бажаної поведінки окремих людей і груп в певні періоди часу і в певних ситуаціях);
2. цільові показники (т. е. вказівки на результати дій, а не на те, як цих результатів необхідно досягти).

Перший з цих способів реалізується в формі процедур попереднього (випереджаючого) і поточного (оперативного) контролю, а другий - у формі заключного (результуючого) контролю. Всі форми контролю здійснюються фахівцями обліково-фінансової служби і керівниками центрів відповідальності усіх рівнів.

Попередній контроль встановлюється перш ніж розпочати розв'язання управлінського завдання. Його головною метою є визначення готовності і можливості реалізації управлінського рішення наявними в розпорядженні організації ресурсами.

Попередній фінансовий контроль проводиться в наступних формах:

1. доведення цілей, завдань, бюджетних завдань і т. п. інформації до керівників нижчих рівнів управління і виконавців;
2. заслуховування керівників нижчих рівнів управління про готовність до виконання запланованих завдань;
3. перевірка наявності та / або можливості залучення необхідних фінансових ресурсів;
4. організація інвентаризаційних перевірок наявних матеріальних ресурсів;
5. організація перевірок готовності виробничих потужностей до планованої завантаженні;
6. контроль за укомплектованістю персоналом і його компетентністю у вирішенні поставлених завдань.

Поточний контроль здійснюється з початку управлінської, фінансово-господарської або виробничої операції до моменту досягнення необхідного результату або з початку до кінця бюджетного періоду.

Завдання поточного контролю - вчасно виявити відхилення від затверджених планів, стандартів, інструкцій і вирішити виникаючі проблеми перш, ніж це призведе до негативних наслідків або зажадає дуже великих витрат на своє подолання.

Поточний контроль проводиться у формі регулярних звітів перед вищестоящими керівниками менеджерів різних рівнів управління або уповноважених ними осіб про хід господарської діяльності та виконання окремих пунктів бюджетів і планів заходів. Фактично поточний контроль здійснюється щодня.

Заключний контроль проводиться за результатами виконання планів і вирішення поставлених завдань і дає керівництву організації інформацію про факт і ступінь досягнення поставленої мети.

Заключний контроль проводиться у формі звітів про виконання планів (бюджетів) на всіх рівнях відповідальності в організації з вибраною періодичністю, а також ревізійних перевірок діяльності різних центрів відповідальності. Періодичність буде залежати від тривалості бюджетного періоду і способу профілювання бюджетів. Наприклад, на рівні виробничих центрів відповідальності звіти можуть бути тижневими, місячними та річними. Звіти за підсумками періоду відбуваються на нарадах в рамках роботи бюджетного комітету або в складі процедур звичайного адміністративного контролю.

Після затвердження бюджетним комітетом звіту підрозділу за період може бути призначена ревізія результатів фінансово-господарської діяльності. Порядок проведення ревізій визначається спеціальними нормативними положеннями організаційного рівня.

Хоча деякі правила і приписи існують практично в будь-якій системі бюджетування, в більшості організацій найбільш розробленими є процедури заключного (вихідного) контролю, оскільки вони націлені головним чином на результати діяльності. Британські дослідники Отли і Беррі визначили чотири умови існування системи управлінського вихідного контролю:

1. Контрольоване дію або діяльність повинна мати певну мету або систему цілей (ми обговорювали це в главах 2 і 10). В системі бюджетування затверджені бюджети самі приймають форму цілей, які повинні бути досягнуті.
2. Результат контрольованого дії або діяльності повинен бути виміряємо, щоб успіх в досягненні поставлених цілей можна було оцінити. В системі бюджетування як результатів зазвичай використовуються показники витрат, виручки, обсягу випуску і інші цільові показники.
3. Для об'єкта контролю повинна існувати прогнозна модель, за допомогою якої можна виявити відхилення досягнутого результату від бажаного і розробити ряд заходів для виправлення ситуації. В системі бюджетування такою моделлю є самі бюджети з їх пов'язаними кількісними показниками продажів, виробництва, витрат і т. П.
4. Повинна існувати можливість прийняття певних заходів для виправлення виявлених недоліків і відхилень.